根據(jù)《最高人民法院關(guān)于人民法院網(wǎng)絡(luò)司法拍賣若干問題的規(guī)定》第十三條規(guī)定，法院在進(jìn)行司法拍賣時(shí)應(yīng)當(dāng)公布拍賣財(cái)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移可能產(chǎn)生的稅費(fèi)及承擔(dān)方式。實(shí)踐中，拍賣公告中列明的稅費(fèi)大多由買受人承擔(dān)。因此，個(gè)人通過司法拍賣競(jìng)拍房屋時(shí)，應(yīng)當(dāng)考量可能產(chǎn)生的各項(xiàng)稅費(fèi)，綜合考慮最終成交價(jià)款。競(jìng)拍房屋根據(jù)能否提供房屋原值證明，在計(jì)征個(gè)人所得稅時(shí)又有所區(qū)別。本篇華稅律師通過一則稅案與您一起探討。

　　一、案情介紹

　　張某于2016年10月9日通過淘寶網(wǎng)司法拍賣平臺(tái)，以X萬元的價(jià)格成功競(jìng)得了某房屋。2016年11月21日與江岸區(qū)人民法院簽訂了《拍賣成交確認(rèn)書》，該確認(rèn)書約定，對(duì)拍賣標(biāo)的過戶、所涉稅費(fèi)等均由買受人自行承擔(dān)。2017年2月28日，張某代理人按照稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求繳納個(gè)人所得稅人民幣29922元，稅務(wù)機(jī)關(guān)出具了完稅證明。后張某認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)在征收個(gè)人所得稅時(shí)，應(yīng)適用1%的稅率，而不應(yīng)當(dāng)適用3%的稅率，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)個(gè)人取得房屋拍賣收入的政策理解適用有誤，向市地稅局提起行政復(fù)議，復(fù)議維持，張某訴至法院，要求區(qū)地稅局撤銷個(gè)稅征稅行為，并對(duì)國(guó)稅總局相關(guān)規(guī)范性文件的合法性進(jìn)行審查。

　　二、爭(zhēng)議焦點(diǎn)及各方觀點(diǎn)

　　本案爭(zhēng)議焦點(diǎn)為：對(duì)于法院強(qiáng)制執(zhí)行拍賣房屋與納稅義務(wù)人主動(dòng)送拍房屋，在無法提供房屋原值等相關(guān)憑證的情況下，是否應(yīng)統(tǒng)一適用3%的核定征收率？

　　張某認(rèn)為：《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)和規(guī)范個(gè)人取得拍賣收入征收個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2007]38號(hào)）和《關(guān)于個(gè)人取得房屋拍賣收入征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2007]1145號(hào)）并未規(guī)定對(duì)于人民法院通過司法強(qiáng)制拍賣程序而實(shí)施的轉(zhuǎn)移房屋所有權(quán)的行為如何適用稅率，應(yīng)當(dāng)按照1%的稅率進(jìn)行核定征收。

　　法院認(rèn)為：上述兩份文件并未對(duì)納稅義務(wù)人主動(dòng)送拍和法院強(qiáng)制執(zhí)行拍賣等不同情況進(jìn)行區(qū)分，統(tǒng)一按照核定征收率3%征收個(gè)人所得稅并無不當(dāng)。

　　三、華稅分析

　　（一）個(gè)人轉(zhuǎn)讓房屋所涉?zhèn)€人所得稅的法律法規(guī)梳理

　　1、個(gè)稅繳納的一般規(guī)定

　　根據(jù)個(gè)人所得稅法的規(guī)定，個(gè)人取得的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅，以轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額確定應(yīng)納稅所得額，稅率為20%。即個(gè)人轉(zhuǎn)讓住房的，應(yīng)當(dāng)按照收入額減除原值及合理費(fèi)用后的余額計(jì)稅。

　　2、無法提供原值憑證時(shí)的核定

　　為完善制度，加強(qiáng)征管，根據(jù)個(gè)人所得稅法和稅收征收管理法的有關(guān)規(guī)定國(guó)家稅務(wù)總局制定了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人住房轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]108號(hào)），進(jìn)一步明確了個(gè)人房屋轉(zhuǎn)讓時(shí)房屋原值的證明如何提供，不同方式取得房屋時(shí)房屋原值和合理費(fèi)用如何確定。

　　第三條規(guī)定：納稅人未提供完整、準(zhǔn)確的房屋原值憑證，不能正確計(jì)算房屋原值和應(yīng)納稅額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十五條的規(guī)定，對(duì)其實(shí)行核定征稅，即按納稅人住房轉(zhuǎn)讓收入的一定比例核定應(yīng)納個(gè)人所得稅額。具體比例由省級(jí)地方稅務(wù)局或者省級(jí)地方稅務(wù)局授權(quán)的地市級(jí)地方稅務(wù)局根據(jù)納稅人出售住房的所處區(qū)域、地理位置、建造時(shí)間、房屋類型、住房平均價(jià)格水平等因素，在住房轉(zhuǎn)讓收入1%-3%的幅度內(nèi)確定。

　　第五條規(guī)定：對(duì)個(gè)人轉(zhuǎn)讓自用5年以上，并且是家庭唯一生活用房取得的所得，免征個(gè)人所得稅。

　　3、房屋拍賣收入的特殊規(guī)定

　　對(duì)個(gè)人通過拍賣市場(chǎng)將房產(chǎn)拍賣，根據(jù)國(guó)稅〔2007〕38號(hào)文第四條的專門規(guī)定，納稅人如不能提供合法、完整、準(zhǔn)確的財(cái)產(chǎn)原值憑證，不能正確計(jì)算財(cái)產(chǎn)原值的，按轉(zhuǎn)讓收入額的3%征收率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。國(guó)稅函[2007]1145號(hào)對(duì)此進(jìn)一步規(guī)定，個(gè)人通過拍賣市場(chǎng)取得的房屋拍賣收入在計(jì)征個(gè)人所得稅時(shí)，不能提供完整、準(zhǔn)確的房屋原值憑證，不能正確計(jì)算房屋原值和應(yīng)納稅額的，統(tǒng)一按轉(zhuǎn)讓收入全額的3%計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

　?。ǘ┍景浮杜馁u成交確認(rèn)書中》約定張某代房屋所有人承擔(dān)稅費(fèi)的條款有效

　　在許多情形下，納稅義務(wù)主體并不一定是最終的稅款承擔(dān)主體。在交易過程中，雙方可以約定應(yīng)繳納稅款由非納稅義務(wù)主體方承擔(dān)。與納稅義務(wù)主體的法定性不同，稅款承擔(dān)主體可以通過合同條款進(jìn)行約定。最高人民法院在相應(yīng)的司法判例中也明確該觀點(diǎn)。如《山西嘉和泰房地產(chǎn)開發(fā)有限公司與太原重型機(jī)械(集團(tuán))有限公司土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同糾紛案》裁判摘要：“雖然我國(guó)稅收管理方面的法律、法規(guī)對(duì)于各種稅收的征收均明確規(guī)定了納稅義務(wù)人，但是并未禁止納稅義務(wù)人與合同相對(duì)人約定由合同相對(duì)人或者第三人繳納稅款，即對(duì)于實(shí)際由誰繳納稅款并未作出強(qiáng)制性或禁止性規(guī)定。因此，當(dāng)事人在合同中約定由納稅義務(wù)人以外的人承擔(dān)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)稅費(fèi)的，并不違反相關(guān)法律、法規(guī)的強(qiáng)制性規(guī)定，應(yīng)認(rèn)定為合法有效。”因此，本案原告張某通過法院司法拍賣網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)競(jìng)拍涉案房屋，并根據(jù)約定承擔(dān)涉案房屋的稅費(fèi)，不違反法律規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以受理其稅費(fèi)繳納。

　?。ㄈ┍景敢婪☉?yīng)當(dāng)按照3%的稅率進(jìn)行核定

　　本案中，張某無法提供房屋原值等相關(guān)憑證，且該房屋原所有人名下有其他房產(chǎn)，不符合“滿五唯一”免征個(gè)稅的范圍，國(guó)稅[2007]38號(hào)文及國(guó)稅函[2007]1145號(hào)文未對(duì)主動(dòng)送拍和人民法院強(qiáng)制執(zhí)行拍賣等不同情況進(jìn)行區(qū)分，因此地稅局按照核定征收率3%征收個(gè)稅并無不當(dāng)。

　　小結(jié)：本案之所以會(huì)引發(fā)爭(zhēng)議，筆者認(rèn)為，關(guān)鍵原因在于國(guó)稅函[2007]1145號(hào)文對(duì)房屋拍賣收入直接規(guī)定了按照3%的核定征收率，但對(duì)于一般的個(gè)人房屋轉(zhuǎn)讓，根據(jù)國(guó)稅〔2007〕38號(hào)文由省級(jí)地方稅務(wù)局或者省級(jí)地方稅務(wù)局授權(quán)的地市級(jí)地方稅務(wù)局綜合考慮地段、價(jià)格等因素在1%-3%的幅度內(nèi)進(jìn)行確定，例如本案中張某所在武漢市，根據(jù)武漢市《市地稅局市房產(chǎn)局關(guān)于我市個(gè)人住房轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅的意見的通知》（武政辦[2006]169號(hào)）規(guī)定，采用核定征收方式征收個(gè)人所得稅的，核定征收率暫定為l％。通過拍賣或個(gè)人交易，性質(zhì)均是轉(zhuǎn)讓，在核定征收率上卻存在較大差別，特別是本案中張某認(rèn)為司法拍賣應(yīng)區(qū)別于1145號(hào)文及38號(hào)文中所規(guī)定拍賣，是本案出現(xiàn)爭(zhēng)議的關(guān)鍵。

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